Витрати в закордонному відрядженні: що можна, а що ні
У цьому матеріалі ми поговоримо про склад витрат, які дозволено виплачувати відрядженому за кордон працівникові без податкових наслідків.
Ви дізнаєтеся, які вимоги чинне законодавство висуває до документального підтвердження таких витрат та які є обмеження за сумою.
Стисло про оргмоменти
Буквально кілька слів скажемо про загальні моменти. На сьогодні Інструкція № 59
1
є обов’язковою тільки для бюджетників. Інші суб’єкти господарювання повинні розробити свої внутрішні документи (положення) про відрядження, де прописати основні моменти. Доволі часто роботодавці дещо лінуються
і в такому положенні просто вказують, що направлення працівників у відрядження здійснюється в порядку, установленому відповідно до КЗпП та Інструкції № 59. Це, безумовно, дозволено, але тоді такий роботодавець зобов’язаний дотримуватися всіх (часом зайвих) вимог Інструкції № 59. Водночас не варто обходити її стороною. З норм Інструкції № 59 можна почерпнути й зафіксувати у своєму положенні чимало важливих нюансів, які не врегульовані іншими нормативно-правовими актами. На деякі корисні для роботодавця норми Інструкції № 59 ми звернемо вашу увагу.
Обов’язковим є складання наказу керівника по підприємству (розпорядження ФОП) про направлення працівника у відрядження, а також забезпечення підтвердження зв’язку такої поїздки з господарською діяльністю підприємства
2
.
І ще. Те, що у відрядження можна направити працівника (основного або сумісника), сумнівів не викликає. Досить часто виникає запитання: чи можна направити у відрядження засновника підприємства, з яким немає трудових відносин? На наше переконання, можна, і в частині оподаткування його доходів діють ті самі правила, що й для працівника. Це випливає з абз. 2 п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ, згідно з яким не є доходом платника податків — фізичної особи, що перебуває в трудових відносинах зі своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат у межах фактичних витрат на відрядження
3
.
Добові: як виплатити без проблем
Розмір добових витрат (з можливою градацією залежно від країни дотримання, рівня персоналу тощо) має бути зазначений у внутрішньому документі (положенні) про відрядження.
Сума добових не оподатковується ПДФО і ВЗ у межах 80 євро за кожен календарний день такого відрядження за офіційним курсом НБУ в розрахунку за кожен такий день (п.п. 170.9.1 ПКУ). Суму перевищення необхідно включити до оподатковуваного доходу фізичної особи та утримати з нього ПДФО за ставкою 18 % (причому із застосуванням «натуркоефіцієнта» згідно з п. 164.5 і п.п. 170.9.1 ПКУ) і ВЗ за ставкою 1,5 %.
Суму добових визначають у разі відрядження:
- у межах України та країн, в’їзд громадян України на територію яких не потребує наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження та відповідними первинними документами;
- до країн, в’їзд громадян України на територію яких здійснюється за наявності візи (дозволу на в’їзд), — згідно з наказом про відрядження за наявності документальних доказів перебування особи у відрядженні (відміток прикордонних служб про перетин кордону, проїзних документів, рахунків на проживання та/або будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування особи у відрядженні).
І тут потрібно звернути увагу на такий момент. Для неоподаткування суми добових у межах установленого ліміту (80 євро) потрібно виконати дві умови.
Документи, що підтверджують факт перебування в закордонному відрядженні
У п.п. 170.9.1 ПКУ сказано, що за відсутності відповідних первинних документів суму добових включають до оподатковуваного доходу працівника. У країнах, у яких під час перетину кордону ставлять відмітки в паспорті, такі відмітки буде достатньо.
А от якщо працівник направляється у відрядження до країн, де при в’їзді/виїзді не ставлять відмітки в паспорті, то, крім наказу, потрібно мати якісь документи, що підтверджують факт перебування там (рахунки готелів, квитки, чеки, проїзні документи, квитанції на придбання ПММ тощо). За відсутності таких документів працівнику слід звернутися до прикордонних служб з проханням проставити відповідну відмітку в паспорті про перетин кордону або отримати від них відповідну довідку. Так радить сама ДФСУ, яка в категорії 109.19 ЗІР говорить, що за відсутності первинних чи будь-яких інших документів, що підтверджують фактичне перебування працівника у відрядженні, до Звіту додають засвідчені відділом кадрів або головним бухгалтером ксерокопії сторінок закордонного паспорта або документа, що його замінює, з прізвищем відрядженого працівника та відмітками прикордонних служб про перетин кордону (за їх наявності) чи довідку Головного центру обробки спеціальної інформації Держприкордонслужби України щодо перетину відрядженим працівником державного кордону України (у якій зазначено пункт пропуску, дату й час перетину кордону, серію, номер, тип і назву паспортного документа).
НЮАНС. Добові, виплачувані за кожен день відрядження, є витратами, що не потребують документального підтвердження. Наведена ж вище вимога про наявність підтвердних документів стосується того, що слід підтвердити власне факт такого відрядження, щоб правомірно виплачувати добові.
Документи, що підтверджують зв’язок відрядження з госпдіяльністю роботодавця
Згідно з абз. 15 п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ витрати на відрядження не включають до оподатковуваного доходу платника податку за наявності документів, які підтверджують зв’язок такого відрядження з господарською діяльністю роботодавця/сторони, яка відряджає, зокрема (але не виключно) таких:
- запрошень сторони, яка приймає, діяльність якої збігається з діяльністю роботодавця/сторони, яка відряджає працівника;
- укладеного договору або контракту;
- інших документів, які встановлюють або засвідчують бажання встановити цивільно-правові відносини;
- документів, які засвідчують участь відрядженої особи в переговорах, конференціях або симпозіумах, інших заходах, які проводяться з тематики, що збігається з господарською діяльністю роботодавця/сторони, яка відряджає.
Цікаво, що формально норми ПКУ дозволяють виплачувати не оподатковувані ПДФО і ВЗ добові в розмірі 80 євро за кожен день закордонного відрядження, не уточнюючи, що це тільки за дні перебування за кордоном. Проте, на наш погляд, застосовувати цю межу все-таки потрібно до днів, що припадають на перебування працівника за межами України. До того ж такі роз’яснення надають і фіскали (категорія 103.17 ЗІР).
Тепер щодо зменшення добових у разі включення до рахунків готелів або транспортних квитків харчування (чаю, напоїв). Для «небюджетних» роботодавців ці питання застерігаються внутрішнім положенням про відрядження, де роботодавець може встановити зниження (відсоткове або у фіксованому розмірі) суми добових. При цьому незалежно від положень внутрішніх правил щодо відряджень (встановлено зниження або ні) граничний розмір неоподатковуваного доходу, встановлений п.п. 170.9.1 ПКУ (для закордонних відряджень — 80 євро на день), жодним чином не змінюється, що справедливо підтверджують і фіскали (категорія 103.17 ЗІР).
ВАЖЛИВО! Суми добових, виплачені без наказу та документів, що підтверджують закордонне відрядження, а також сума понад 80 євро з розрахунку на день оподатковують ПДФО і ВЗ та наводять у формі № 1ДФ з ознакою доходу «118» (роз’яснення з категорій 103.02, 103.25 ЗІР). Добові в межах неоподатковуваної суми не відображають у формі № 1ДФ. Суми добових (як у межах, так і понад норми) ЄСВ не оподатковують (роз’яснення з категорії 301.03 ЗІР) і, відповідно, у формі № Д4 не відображають (роз’яснення з категорії 103.25 ЗІР).
Також хочемо звернути увагу, що в разі направлення працівника у відрядження до Криму діє такий самий неоподатковуваний розмір добових, як і для внутрішньоукраїнських відряджень (у 2019 році — 417,30 грн на добу). Підстава — ст. 1 Закону № 1207
4
, згідно з якою тимчасово окупована територія є невід’ємною частиною території України, на яку поширюється дія Конституції та законів України. Фіскали про це говорять у категорії 103.17 ЗІР.
Компенсація інших витрат
Знову ж таки у внутрішньому положенні про відрядження роботодавець може врегулювати досить багато питань. Так, можна навести перелік витрат, де зазначити, які може собі дозволити відряджений, а які — ні. Також можна встановити обмеження й заборони (наприклад, сумовий ліміт на проживання з розрахунку на добу, заборона на придбання квитків у бізнес- (перший, люкс) клас тощо).
У п.п. 170.9.1 ПКУ встановлено перелік витрат, які відшкодовують працівникові без оподаткування ПДФО і ВЗ. Це фактично понесені й документально підтверджені витрати на:
- проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, у тому числі на орендованому транспорті;
- оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включені до таких рахунків витрати на харчування або побутові послуги (прання, чищення, ремонт і прасування одягу, взуття або білизни), на наймання іншого житла. Причому для небюджетних роботодавців будь-яких обмежень за сумою витрат на проживання в ПКУ немає. Але такі обмеження можуть бути встановлені внутрішнім положенням про відрядження;
- оплату телефонних розмов;
- оформлення закордонних паспортів;
- дозволів на в’їзд (віз);
- обов’язкове страхування;
- суми чайових у випадках, коли вони включені до рахунку згідно із законами країни перебування;
- інші документально оформлені витрати, пов’язані з правилами в’їзду та перебування в місці відрядження, у т.ч. будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв’язку із цими витратами.
Не звільняються від оподаткування будь-які витрати, не підтверджені документально, а також:
- вартість алкогольних напоїв і тютюнових виробів;
- суми чайових, за винятком випадків, коли такі суми включають до рахунку згідно із законами країни перебування;
- плата за видовищні заходи.
ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! У ПКУ закладена норма, що на запит представника контролюючого органу роботодавець/сторона, яка відправляє у відрядження, забезпечує за свій рахунок переклад підтвердних документів, виданих іноземною мовою. Документи іноземною мовою повинні містити автентичний (достовірний) переклад українською мовою, що підтверджують і офіційні органи (див. листи МФУ від 13.06.2007 р. № 31-34000-10/23-3986/4424, ДФСУ від 25.12.2015 р. № 27700/6/99-95-42-03-15). Порядок документального перекладу таких документів законодавством не врегульований.
Докладніше зупинимося на транспортних документах, оскільки зазвичай найбільше питань виникає щодо них. Згідно з п.п. 170.9.1 ПКУ такі витрати мають бути підтверджені транспортними квитками або транспортними рахунками (багажними квитанціями), у тому числі електронними квитками за наявності посадкового талона, якщо його обов’язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, і розрахунковими документами про їх придбання за всіма видами транспорту, у тому числі чартерних рейсів.
Зверніть увагу, що одночасно з транспортним квитком, у тому числі в електронній формі, ПКУ вимагає надавати розрахунковий документ про його придбання. Наведемо роз’яснення фіскалів за такими витратами.
Витрати на проїзд відрядженої особи — бачення фіскалів
|
Питання |
Відповідь |
Примітки |
|
Чи буде вважатися додатковим благом найманого працівника, направленого у відрядження, відшкодована роботодавцем вартість квитка, якщо дати на ньому та в наказі про відрядження не збігаються? |
Не є доходом у вигляді додаткового блага платника податку — фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах зі своїм роботодавцем, сума відшкодованих у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, зокрема на проїзд, за умови наявності та належним чином оформлених транспортних квитків, що засвідчують вартість цих витрат |
Безумовно, потрібно прагнути того, щоб дати на квитках збігалися з датами початку/закінчення відрядження з урахуванням необхідного часу, щоб дістатися до місця роботи. Для бюджетників в абз. 2–4 п. 7 розд. І Інструкції № 59 щодо цього є жорсткі вимоги
. Що стосується «небюджетників», то вони зобов’язані виконувати цю вимогу, тільки якщо у внутрішньому положенні вони спираються на норми Інструкції № 59. Інакше цю відповідність можна порушити. Головне, щоб були документи, які підтверджують ці витрати. Водночас потрібно розуміти, що період перебування працівника у відрядженні визначається наказом, і для добових про це прямо сказано в ПКУ. Тому потрібно або мати чітке пояснення виниклих розбіжностей у датах, або внести корективи до наказу про направлення у відрядження (про його продовження або, навпаки, скорочення) |
|
Чи оподатковується ПДФО вартість роздрукованого електронного проїзного квитка на залізничному транспорті за умови, що оплата була здійснена через мережу Інтернет, що відшкодована роботодавцем працівнику, який перебував у відрядженні? |
Проїзний документ — це розрахунковий документ установленої форми, оформлений на відповідному бланку проїзного документа чи сформований в електронному вигляді відповідно до вимог Порядку № 331
та чинного законодавства, що засвідчує укладення договору між залізницею та пасажиром на проїзд і видається пасажиру після оплати ним вартості цієї послуги |
У цьому роз’ясненні фіскали посилаються на Порядок № 331, який діє в разі оформлення проїзних залізничних документів, що продаються згідно із законодавством України. Тут звертається увага на п. 5.6 Порядку № 331, що посадковий документ, перевізний документ, документ на повернення й документи на послуги, роздруковані на паперовому носії, є розрахунковими документами (транспортними квитками). Отже, надання роздрукованого залізничного квитка, придбаного через Інтернет, є достатньою підставою підтвердження понесених витрат |
|
Чи оподатковується ПДФО вартість електронного авіаквитка за наявності електронного посадкового талона, але без документа про сплату, що відшкодована роботодавцем працівнику, який перебував у відрядженні? |
У разі використання електронного авіаквитка підставою для відшкодування витрат на його придбання є такий пакет документів:
|
Фіскали доходять висновку, що якщо для відшкодування витрат на придбання електронного авіаквитка за наявності посадкового талона відряджена особа не надає роботодавцеві підтвердного документа, що засвідчує вартість таких витрат, то сума відшкодування цих витрат включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такої особи як додаткове благо з оподаткуванням ПДФО і ВЗ. ПКУ вимагає надати і транспортний квиток, і розрахунковий документ, що підтверджує придбання. Більше того, часто-густо авіаквитки містять інформацію про пасажира й деталі перельоту, але в них не зазначена вартість (або вартість зазначена в інвалюті). У зв’язку з цим і закладений обов’язок відрядженого працівника підтвердити фактично понесені ним витрати на такі цілі (наприклад, платіжне доручення або виписка зі свого карткового рахунку). ЗВЕРНІТЬ УВАГУ! У разі втрати, знищення або пошкодження посадкового талона пасажира відрядженому працівникові з дозволу керівника (чи особи, з якою відрядження було погоджене) можуть бути відшкодовані витрати на придбання електронного авіаквитка за умови надання оригіналу довідки авіаперевізника, якій засвідчено стан замовлення і статус електронного квитка, придбаного для окремого пасажира, факт використання електронного квитка повністю
за певним маршрутом (абз. 3 п. 12 розд. II Інструкції № 59). Це потрібно взяти на замітку і «небюджетним» роботодавцям. |
|
Чи вважаються додатковим благом найманого працівника витрати на таксі, які були понесені ним під час відрядження в межах території України або за її межами та відшкодовані юрособою, яка не фінансується за рахунок бюджетних коштів? |
У разі якщо юридична особа не фінансується за рахунок бюджетних коштів, то суми відшкодованих витрат за користування таксі під час відрядження як у межах території України, так і за кордоном не є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб, за умови виконання вимог, установлених п. 170.9 ПКУ |
